1.Introduction
L’optimisation fiscale est une matière à la fois méconnue avec des attraits indéniables. L’entrepreneur, tout en restant dans la légalité, utilise des mécanismes juridiques simples ou complexes pour ne pas passer à côté d’un source cachée d’économie d’impôts. Pour la plupart des dirigeants, le choix des options fiscales qui s’offrent et leur incidence sur l’impôt à payer, restent une préoccupation majeure. Dans les pays de l’espace CEMAC, les dispositions communautaires fixent les grands principes en matières de taxe sur la Valeur Ajoutée, Impôt sur les sociétés, Impôt sur le revenu des personnes physiques, et de fiscalité douanière; les Etats pouvant compléter ces dispositions par des textes nationaux. Aussi, la règlementation fiscale dans la CEMAC est assez cohérente et présente, plusieurs similitudes. Les Codes Généraux des impôts pour ce qui concerne les obligations fiscales des entreprises commerciales opérant dans la CEMAC, ne présentent pas beaucoup de contrastes. Notre analyse prendra donc en considération, les spécificités gabonaises, qui de notre point de vue, peuvent être étendues aux autres pays de la CEMAC avec certaines nuances. Partant de ce postulat, on ne peut parler d’optimisation fiscale sans préalablement apporter une nette distinction avec deux notions voisines qui prêtent souvent à confusion.
Il s’agit de « la fraude fiscale » et « l’évasion fiscale ». Les auteurs Patrick RASSAT, Thibault CAMELLI, Thierry LAMORLETTE, dans leur ouvrage intitulé Stratégies Fiscales Internationales rappellent que :
«Les notions d’optimisation, d’évasion et de fraude fiscales servent à qualifier différentes situations au titre desquelles les contribuables réduisent leurs impôts».
L’évasion fiscale
Elle désigne la mise en œuvre des moyens légaux par des assujettis tendant à diminuer ou supprimer l’imposition de leur patrimoine ou de leur bénéfice à un ensemble de taxes, impôts. Plus généralement, c’est le fait de se soustraire à une charge fiscale.
On parle d’évasion fiscale lorsque ces moyens mis en œuvre par le contribuable entraînent un changement dans l’État d’imposition. L’entreprise ou le particulier transfère ainsi ses actifs vers un pays où la pression fiscale est moindre. L’évasion fiscale se distingue de la fraude fiscale, qui elle se caractérise par une utilisation illégale d’un système fiscal. C’est une infraction à la loi, passible de sanctions pénales, et notamment de peines d’emprisonnement.
C’est par exemple le cas d’un résident gabonais, qui alors qu’il avait sa résidence habituelle au Gabon et y tire l’essentiel de ses revenus, décide dans l’espoir d’échapper au paiement de l’impôt sur le revenu, de résider moins de 6 mois dans l’année.
La fraude fiscale
La fraude fiscale est un délit. C’est lorsque le contribuable se soustrait ou tente de se soustraire frauduleusement à l’établissement ou au paiement total ou partiel de l’impôt.
La fraude est constituée dès lors que les éléments caractéristiques du délit sont réunis, ce qui implique d’établir l’existence d’un élément matériel, à savoir un fait imputable au contribuable, démontrant l’existence de manœuvres et faisant apparaitre l’intention de tromper l’administration fiscale et d’un élément intentionnel qui implique que la fraude doit être conduite en connaissance de cause, en d’autres termes, elle manifeste la mauvaise foi ou les manœuvres frauduleuses du contribuable.
C’est le cas par exemple pour une filiale d’une société étrangère d’avoir tenté de faire passer pour un changement de dénomination une cession des actions que celle-ci détenait dans la société gabonaise effectuée à l’étranger .
L’intérêt de la manœuvre visait à ne pas payer les plus-values réalisées lors de la cession d’actions.
2. Qu’est-ce que l’optimisation fiscale?
Dans un système déclaratif, c’est le mécanisme consistant à rechercher ou utiliser des solutions légales pour faire baisser son niveau d’imposition.
Le contribuable (entreprise ou personne physique) utilise tous les mécanismes légaux pour réduire ses impôts ou payer moins d’impôts.
L’optimisation fiscale est donc une démarche légale. Le contribuable sur la base des documents comptables (factures, bons de commandes, marchés,) et juridiques peut solliciter du Conseil Fiscal, avant toute opération, un avis fiscal sur le traitement adéquat qu’il convient de réserver à la dépense, charges ou aux encaissements en résultant.
Au niveau de l’espace CEMAC, contrairement à ce qui se fait dans les pratiques inspirées des systèmes anglosaxons, le Conseil Fiscal, au même titre que le Conseil Juridique Agréé et l’Expert-Comptable ou le Comptable, est un partenaire incontournable de l’entrepreneur
Ces professionnels, partenaires de l’entreprise, assurent des missions qui sont complémentaires et qui, lorsqu’elles sont bien remplies par chaque professionnel, protège l’entreprise de payer un supplément d’impôts qui lui est réclamé par l’administration fiscale.
3. Les méthodes d’optimisation fiscale
Une fois que nous avons défini chacun des concepts ci-dessus, il faut préciser que les états de la CEMAC ont opté en majorité pour le système dit « déclaratif », lequel s’accompagne de son corolaire qu’est « le droit de reprise ».
Le droit de reprise permet à l’administration dans le cadre d’un contrôle, a postériori, de réclamer des impositions complémentaires à ceux régulièrement déclarées et payées.
L’optimisation fiscale vise donc à rechercher les dispositifs fiscaux avantageux dans le secteur d’activités de chaque entreprise pour lui permettre de payer le juste impôt, de telle sorte que dans l’hypothèse où l’administration fiscale entreprendrait une vérification de comptabilité – dans le cadre de son droit de reprise – les conséquences financières pour l’entreprises seraient insignifiante.
Ainsi, un contribuable gabonais qui souhaite exporter sa production dans un pays de l’espace CEMAC pourra, par exemple, utiliser les dispositions de la convention fiscale CEMAC afin de bénéficier d’une réduction d’impôt.
Il pourra aussi choisir d’investir dans l’immobilier et opter pour des méthodes de défiscalisation via le dispositif de la loi des finances 2014 pour alléger ses impositions.
Il est aussi possible de multiplier les avantages fiscaux en optant pour plusieurs dispositifs à la fois (exonérations, charges déductibles, amortissements dégressifs, déficits reportables, etc.).
Mais pour ce qui concerne la méthode, l’optimisation fiscale pour l’entrepreneur doit demeurer une préoccupation préalablement à la création de l’entreprise (A) et même pendant toute son existence (B).
A. Avant la création de son entreprise
A.1. Dans l’identification du secteur d’activités dans lequel il souhaite évoluer et en maitriser l’environnement
Le secteur est-il réglementé ou laissé à la libre concurrence?
Le secteur bénéficie-t-il d’un régime fiscal de faveur ou de mesures incitatives, telles que les exonérations, crédit d’impôts?
Il est important ici de privilégier les secteurs d’activité bénéficiant d’un régime fiscal de faveur ou de mesures incitatives, pour ne citer que ceux-ci :
Secteur agricole
Outre certains avantages fiscaux et douaniers dont ils peuvent bénéficier par ailleurs, les exploitants agricoles sont exonérés de la patente, de la TVA, de l’impôt sur les sociétés, de l’impôt foncier, des droits et taxes de douanes dans les conditions fixées par le présent Code.
Secteur touristique
Les entreprises éligibles sont exonérées :
a) Pendant la période de construction du projet homologué :
– De l’impôt sur les sociétés, lorsqu’elles revêtent la forme d’une personne morale ;
– De l’impôt sur le revenu des personnes physiques, catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, lorsqu’elles sont exploitées sous forme d’entreprise individuelle.
b) Pendant les 5 premières années d’exploitation suivant la fin de la période de construction du projet exonération :
– De l’impôt sur les sociétés, lorsqu’elles revêtent la forme d’une personne morale ;
– De l’impôt sur le revenu des personnes physiques, catégories des bénéfices industriels et commerciaux, lorsqu’elles sont exploitées sous forme d’entreprises Individuelles.
c) Pendant les 5 premières années suivant la
période d’exonération totale :
– De l’impôt sur les sociétés sur la moitié du bénéfice imposable lorsqu’elles revêtent la forme morale ;
– De l’impôt sur le revenu des personnes physiques dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux, sur la moitié du bénéfice imposable, lorsqu’elles sont exploitées sous forme d’entreprise individuelle.
L’industrie du ciment
Les sociétés éligibles au régime applicable à l’industrie du ciment bénéficient des avantages suivants :
– Exonération de tous impôts et taxes liés au projet pendant la phase d’investissement ;
– Exonération de l’IS pendant jusqu’ la septième année après l’entrée en production ou le début de l’exploitation.
– Déduction des intérêts d’emprunts destinés au financement du projet de la base imposable à l’IS sans limitation.
– Exonération à l’IS des plus-values réalisées à l’occasion de la première cession d’actions qui suit le début de la production
– TVA exonérée sur l’acquisition des matières premières nécessaires à la production du ciment y compris, le charbon, le coke de produits pétroliers, le plâtre, les cendres volantes, la bauxite et le fer jusqu’à la septième année après l’entrée en production ou le début de l’exploitation.
– Reduction de 50% au titre du paiement de la contribution des patentes
Agrément PME/PMI
Les entreprises éligibles à ce régime bénéficient des avantages suivants :
– L’accès aux organismes publics de financement des Pme-Pmi ;
– La priorité d’accès aux marchés publics ;
– L’exonération pendant cinq ans de l’impôt sur les bénéfices et de taxes de douanes sur les intrants ;
– La tarification préférentielle des produits pétroliers et des coûts de transport de matériaux, des équipements et des produits divers ;
– La tarification préférentielle des frais d’assistance de tout organisme public agrée ;
– La bonification des taux d’intérêt par l’état à la réalisation du premier investissement ;
– Une prise en charge par l’état des frais d’études de leurs projets, sous réserve que ces études soient présentées par un cabinet ou un organisme agréé par le ministère des pme/pmi;
– Une prime d’installation en zone rurale et d’une prime de retour à la terre pour les projets de l’agriculture, de l’élevage, de la filière bois, de la pêche et de l’aquaculture ;
– Une bonification du taux de l’apport personnel.
– L’exonération de l’IRPP pendant les cinq premières années de leur activité conformément.
Régime des entreprises nouvelles
Durant les 5 premiers exercices de leur activité, les entreprises nouvelles qui se créent au Gabon peuvent bénéficier :
– d’une exonération du minimum de perception au titre de deux exercices déficitaires pendant la période susvisée ;
– d’une exonération d’impôt sur les bénéfices pour le premier exercice bénéficiaire ;
– d’un abattement d’impôt sur les bénéfices de 50 % pour le second exercice bénéficiaire ;
– d’un amortissement accéléré correspondant à deux annuités d’amortissement linéaire sur les biens d’équipements acquis. Ces avantages sont accordés par décision du Directeur Général des Impôts sur demande du contribuable présentée avant le début de l’installation de l’entreprise à condition que:
– L’activité nouvelle ne doit pas être exercée sur le territoire national ;
– L’activité nouvelle ne doit pas être constituée par le simple développement d’une ou de plusieurs activités déjà exercées par la même entreprise.
A.2. Dans le choix de la forme juridique de l’entité qui doit abriter son projet/investissement?
Puis-je opter pour une entreprise individuelle ou une société commerciale, Si Oui pourquoi ? Quels sont les avantages et inconvénients de cette entité, sur le plan légal et fiscal Combien cela va me couter, aujourd’hui et demain Quel serait le risque sur ma situation patrimoniale actuelle et future?
B. Durant son fonctionnement
B.1. Pendant l’exploitation
Une fois que la société débute ses activités, le dirigeant pourra optimiser en traitant avec vigilance la comptabilisation des charges déductibles.
Pour information, des charges déductibles pas suffisamment justifiées exposent le contribuable, dans un premier temps à leur réintégration dans la base imposable de l’impôt sur les sociétés, mais aussi à l’assimilation desdites charges en distribution de revenu. Ce qui donne lieu à l’application sur les montants réintégrés, de l’impôt sur les revenus des capitaux mobiliers (IRCM) au taux de 20%.
C’est au regard de ces incidences que nous insistons sur la nécessité de se faire assister par un cabinet de conseil juridique et fiscaux pour vous assurer que le niveau de l’impôt figurant dans ses déclarations fiscales rempli les conditions édictées par le CGI.
A titre d’illustration en matière de charges déductibles, l’Art.11 nouveau (LF 2015) prévoit que :
« Le bénéfice net imposable est établi sous déduction de tous frais et charges nécessités par l’exercice de l’activité imposable au Gabon et satisfaisant aux conditions suivantes :
– être exposés dans l’intérêt direct de l’exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l’entreprise ;
– correspondre à une charge effective et être appuyés de justifications suffisantes ;
– se traduire par une diminution de l’actif net de l’entreprise ;
– être compris dans les charges de l’exercice au cours duquel ils ont étés engagés ;
– ne pas être exclus des charges déductibles par détermination de la loi ;
– ne pas être considérés comme acte anormal de gestion »
A titre d’illustration, en matière de :
– frais généraux (dépenses de personnel et de main d’œuvre, les cotisations sociales, etc.), les sommes allouées aux employés à titre de frais téléphonique, la mise à disposition de téléphone, tout autre bien et service à usage mixte par les sociétés sont déductibles dans la limite de 50% lorsqu’ils ne peuvent être évalués au réel.
– Assistance technique, les sommes versées en rémunération des services effectifs : frais généraux de siège pour la part incombant aux opérations faites au Gabon, frais d’études, frais d’assistance technique, financière ou comptable, commissions et honoraires, intérêts, arrérages et autres produits des obligations, créances, dépôts et cautionnements, rendus aux entreprises gabonaises par les personnes physiques ou morales étrangères, sont déductibles dans la limite de 10 % du bénéfice imposable avant déduction des frais en cause.
Les rémunérations à caractère forfaitaire ne sont pas déductibles.
– Dépenses locatives, les loyers sont admis dans les charges déductibles à la seule condition qu’il ne présente aucun dépassement par rapport à la moyenne des loyers pratiqués pour les immeubles ou installations similaires. Cependant, lorsqu’un associé détient au moins 10 % des parts ou des actions d’une société, le produit de ses locations, autres que celles des immeubles, consenties à cette société ne peut être admis dans les charges de l’entreprise.
– Commissions d’achat, les commissions ou courtages portant sur les marchandises achetées pour le compte des entreprises situées au Gabon sont admises en déduction du bénéfice imposable dans la limite de 5% du montant des achats, et sous réserve qu’elles figurent sur une facture régulière jointe à celle des fournisseurs.
– Les libéralités, dons et subventions ne constituent pas des charges déductibles du bénéfice imposable. Cependant, les versements à des œuvres ou organismes d’intérêt général, à caractère philanthropique, social ou familial, à condition qu’ils soient situés au Gabon sont admis en déduction dès lors qu’ils sont justifiés et dans la limite de 1 ‰ du chiffre d’affaires de l’exercice.
De même, les dons faits à l’occasion des cataclysmes sont déductibles suivant des conditions fixées par arrêté du Ministre chargé des finances.
B.2. Pendant la suspension temporaire de l’exploitation
Pour une société, la mise en sommeil correspond à la cessation volontaire et temporaire de son activité sans qu’il ne soit procédé à sa dissolution-liquidation ni donc à sa radiation du registre du commerce et du crédit mobilier.
La mise en sommeil, même s’il elle n’est pas encadrée par l’Acte uniforme Ohada relatif au droit des sociétés commerciales, est admise par l’administration fiscale depuis la loi de finances 2014, qui offre la faculté aux entreprises éprouvant des difficultés passagères, de cesser volontairement et temporairement leur activité. Conformément à l’article 188 bis du CGI, « L’entreprise qui suspend ses activités en raison des difficultés passagères peut demander au Directeur Provincial compétent ou au Directeur des Grandes Entreprises à être mise en sommeil. La suspension des activités est constatée par un procès-verbal dûment signé par un agent ayant au moins le grade de contrôleur des impôts.
L’entreprise mise en sommeil est exonérée de toute imposition. La durée de mise en sommeil est limitée à deux ans non renouvelable. A l’expiration de cette durée, l’entreprise est redevable de l’impôt suivant les règles de droit commun ou mise en cessation.
Dans tous les cas, toute fausse déclaration de mise en sommeil est passible de sanctions prévues à l’article P-997 du même Code.
Ainsi, il est important de préciser que l’optimisation fiscale permet aux entreprises d’éviter les inconvénients que peut entrainer une taxation de l’entreprise par l’administration fiscale qui reposerait sur une reconstitution d’office, effectuée en application de l’article 8 alinéa 6 nouveau CGI institué par la LFR 2021.
Selon ce texte : « En l’absence de tout moyen ou support, le bénéfice imposable est déterminé en déduisant du montant du chiffre d’affaires hors taxes reconstitué d’office d’un abattement forfaitaire égal à :
-70 %, pour les entreprises dont l’activité est l’achat, la revente ou la production de biens destinés à la revente ;
-50 %, pour les entreprises de prestations de service ;
-40 %, pour les professions libérales et assimilées. »
Sur ce point, il est donc important pour les dirigeants d’entreprises de noter que même si leur société a un comptable et, éventuellement, un commissaire aux comptes, l’assistance d’un Conseil Fiscal devient nécessaire.
Le comptable, ou le commissaire aux comptes n’est pas un Conseil fiscal. Il s’agit de professions différentes avec des missions spécifiques mais complémentaires.
Le Conseil Fiscal, au sens des articles 2 et 3 du règlement CEMAC N°13/02-UEAC051-CM 20 du 11 décembre 2009 portant révision du Statut de la profession de Conseil Fiscal, a comme profession habituelle d’assister et de conseiller le contribuable en matière fiscale. A ce titre, en matière fiscale, il donne des consultations ; rédige les actes sous seing privé ; aide les contribuables à souscrire leurs déclarations fiscales en tout genre et rédiger les réponses exigées par les administrations ; assiste les contribuables à l’occasion des procédures de contrôles fiscaux, des procédures de contentieux fiscal et des procédures de recouvrement des impôts, droits et taxes ; représente ses clients devant les autorités fiscales et juridictionnelles ; accomplit les missions d’audit fiscal
En application de ce règlement, le code général des impôts du Gabon encadre l’intervention du conseil fiscal dans le cadre de la procédure de contrôle fiscal.
L’article P-836 prévoit ainsi que « Au moins huit jours avant la date prévue pour la première intervention, l’Administration des impôts adresse, sous lettre recommandée ou remise en mains propres avec accusé de réception ou bordereau de décharge, un avis de vérification au contribuable qui l’informe de la possibilité qu’il a de se faire assister d’un conseil fiscal de son choix. Mention doit en être faite dans l’avis de vérification à peine de nullité de cette dernière ».
Dans le cadre de cette même procédure, l’article P-1082 précise que « Nul n’est admis à présenter ou à soutenir une requête devant la juridiction compétente pour un tiers à l’exception des avocats régulièrement inscrits au barreau ou des conseils fiscaux agréés à la CEMAC ».
En conclusion, l’optimisation fiscale n’est pas une question comptable même si la base de travail est constituée en priorité de la comptabilité de l’entreprise, comme je vous le disais précédemment, il s’agit d’une démarche purement fiscale avec des implications juridiques.
Dès lors, il est recommandé que quand le commissaire aux comptes effectue sa révision comptable, l’entreprise sollicite également l’intervention du conseil fiscal car ce dernier sera l’interlocuteur de l’administration fiscale lorsque l’entreprise fait l’objet d’une vérification de sa compatibilité.
Pour celles et ceux qui estiment avoir commis une erreur dans le choix du régime fiscal de leur entreprise, ils peuvent faire ce qu’on appelle une “analyse de la structure des coûts”. Ça veut dire qu’il faut qu’ils sortent leurs coûts de revient pour qu’on regarde les niveaux des marges et qu’on regarde avec quels niveaux de marges ils sont rentables.” C’est le coût de revient qui va vous permettre de supporter l’ensemble des charges. Si l’entreprise a un coût de revient qui est mal évalué ou très faible, il n’est pas surprenant que celle-ci soit en difficulté, parce qu’il s’agit là d’un dysfonctionnement d’ordre structurel.
